咨询服务是否威胁到审计质量
2002年出台的《萨班斯—奥克斯利法案》（SOX）严禁独立审计师向审计业务客户提供以管理咨询为主的非审计类服务。但是很多会计师事务所，包括四大，开始重返咨询业务，并为了收
2002年出台的《萨班斯—奥克斯利法案》（SOX）严禁独立审计师向审计业务客户提供以管理咨询为主的非审计类服务。但是很多会计师事务所，包括四大，开始重返咨询业务，并为了收益最大化游走于底线边缘。驱使审计师刻意提供高收益和高增长的咨询服务业务的职业道德文化将导致萨班斯法案所界定的利益冲突——它将削弱会计师事务所执行高质量审计的力度，从而影响到投资者和公众的利益。
萨班斯法案第202号条款明令禁止会计师事务所向其审计业务客户提供涉及“管理职能或人力资源”内容的咨询服务，或者“与审计不相关的专业服务”。然而无独有偶，2013年PwC宣布收购博斯公司（Booz & Co.）——一家全球顶尖的商业管理咨询公司，并在今年4月完成了该笔交易。通过本次收购，PwC的咨询服务份额将大幅提升，占到总收入的三分之一。美国证券交易委员会（SEC）前任主席Arthur Levitt说：“咨询业务又悄然回归了。如果职业会计师全心投入其中，他们的审计业务必然会遭到质疑。”
PwC新闻稿中将并购博斯公司描述为“我们可以为客户提供更广泛的服务”，同时也宣布新公司的名称为“Strategy&”（即“Strategy and”）。新闻稿还表示，本次并购“表明博斯公司将增强PwC在战略咨询领域的实力，同时也会给客户和利益相关方带来收益”。然而，萨班斯法案旨在确保审计师相对于其审计业务客户的独立性，因此，向客户提供战略咨询服务是否从字面上以及本意上违反了萨班斯法案相关规定，这一点目前还尚不清晰。
Strategy&的官网上列举了公司所提供的服务类型并阐述了对“咨询服务”的定义。网站上写道：
PwC与Strategy&的结合，将为客户提供独一无二的服务。
我们向客户提供的服务从其他地方无法获得：战略咨询专业知识、优良的业绩记录和无可比拟的全球化视角和经验。
客户可以从那些参与战略实施的专家那里获得可操作的战略建议和执行技巧，了解战略实施过程中面临的机会和风险。
这也说明了PwC的首要增长战略之一就是向客户提供更广泛的咨询服务，包括向管理层和董事会就其职能范围内的战略业务决策提供咨询服务，并协助这些战略决策的具体战术实施。
2014年5月1日，美国上市公司会计监督委员会（PCAOB）主席James R. Doty在巴鲁克学院第13届财务报告年会上说：“审计业务在会计师事务所业务模型中的份额呈显著下降趋势。”这与十年前萨班斯法案颁布时会计师事务所的做法大相径庭。当时，大部分“五大”会计师事务所都剥离了咨询业务，PwC也不例外。
2002年10月，PwC向IBM出售了其咨询业务，收取了约合39亿美元的现金和股票。但是从2009年开始，PwC开始重新收购咨询公司，其中包括派瑞功咨询集团（Paragon Consulting Group）和毕博咨询（BearingPoint）北美商务操作部（承继KPMG之前的咨询业务），以重建其咨询业务。此后，PwC继续招兵买马，分别在2010年并购了钻石管理及技术顾问公司（Diamond Management & Technology Consultants Inc.）及2011年并购了一家叫PRTM的公司。2012年，PwC还收购了一家名为Ant’s Eye View的社交媒体战略开发及咨询公司，借以扩大在管理咨询领域对客户的影响及互动能力。2013年对博斯的并购也是趁势追击。
萨班斯法案颁布后，安永为了剥离咨询业务将其卖给了总部位于法国巴黎的大型全球化咨询公司凯捷管理顾问公司（Capgemini SA）。自2002年安永收购了安达信美国境外部分残余业务后，并没有进行大规模的并购活动。其法国网站并没有提到向客户提供咨询服务，但是其美国网站表示公司同时提供与绩效提升、绩效技术和风险相关的咨询服务。
“四大”中规模最小的KPMG在2000年将咨询业务分拆为KPMG咨询，并在2001年上市，且在一年后更名为毕博咨询。随后由于经营不善，其美国业务于2009年申请破产，并将其全球最主要的业务部门出售，包括将北美公众服务部卖给德勤，将北美商务操作部卖给PwC。
德勤一直与PwC在争夺最大会计师事务所的头衔，它是唯一一家在萨班斯法案生效后没有进行咨询业务剥离的事务所。其咨询业务网站称自己为全球最大的咨询公司，提供最为全面的咨询业务，其业务类别大致包括：分析、业务转型、数字化企业、人力资本、战略与运营、技术服务及革新。此外，还有其他业务分列于“财务咨询服务”和“德勤企业发展服务”两大项下。
除了并购毕博的部分业务外，2010年，德勤还收购了英国的Drivers Jonas咨询公司，并在2011年收购了清洁碳（ClearCarbon）咨询公司和DOMANI Sustainability Consulting公司，以增强其在可持续发展领域的业务实力。2012年，德勤还通过收购Übermind公司进入了手机应用领域，并在Monitor公司申请破产时拿下Monitor集团。
当四大（当然也包括很多规模小一些的会计师事务所）开始全神贯注于咨询业务时，其独立审计职能受损的风险便会出现。PCAOB对此已经开始重视。2013年12月，美国注册会计师协会（AICPA）举办了“SEC和PCAOB发展全美会议”，会上PCAOB主席Doty针对如何处理咨询业务对审计质量的影响抛出了一系列的疑问：
- 咨询业务的发展对审计职能的影响是什么？ 对审计职能的独立性有什么不利影响？
- 会计师事务所的管理层应该怎样应对曾经瓦解安达信的薪酬和文化挑战？
- 公司应如何避免人才配置不当？顶尖的人才流向咨询业务，是否会牺牲审计业务的专业性和竞争力？
- 对审计业务之外的其它业务线，审计业务主管的评估和管理能力如何？
- 其它业务线的风险是什么？它们如何影响审计业务的资源分配和投入？
Doty同时还提到：“会计师事务所认为，并购并拥有非审计技能对审计业务本身会有帮助。”他在随后的演讲中对此观点提出了质疑——在多大程度上，咨询专业能力可以影响到审计质量和审计师表现。从事审计服务的人员和从事咨询业务的人员是不同的。那么审计如何得以受益，这一逻辑一直没有清晰地向公众阐明。
同时，有关审计质量的公众报告仍令人失望。2014年4月，独立审计监管机构国际论坛（IFIAR）发布了一份由6家最大的会计师事务所发起的全球调查报告。调查的题目为“对2013年审查结果的调查报告”，调查发现，审计的重要领域存在持续性的审计缺陷，这成为业界对审计质量长期以来的顾虑。
上世纪30年代，为了保护公众利益，美国国会要求所有的上市公司必须聘用独立审计师进行定期审计。随着时间的推移，很多会计师事务所经历了“大鱼吃小鱼”的吞并过程，最终仅有为数不多的事务所提供大部分的服务。经济学家将这种情形定性为寡头垄断。2012年的一份名为《四大会计师事务所对政府监管机构的驾驭：一些证据》的学术研究发现，监管机构没有对四大会计师事务所任何已知的犯罪行为提请诉讼，自圆其说为“过于密集而无法起诉”，其实就是因为“四大影响过大而不能让其倒闭”。
如果我们漠视这些会计师事务所成为全球化、巨型的、业务类型广泛的财务服务公司，一心为满足客户管理需求而提供各种咨询服务，却没有全力完成高质量的独立审计业务，在这种情况下，公众的利益将得不到保障。我们很难想象这些公司可以有效地向有利益冲突的不同利益相关方提供服务。事务所管理层的注意力和资源将会不可避免地向高利润的业务线倾斜。但是，急功近利的咨询业务以及“客户至上”的文化导致安达信和安然的倒闭，我们不能允许这样的悲剧再次发生。
（原文刊载于美国管理会计师协会《战略财务》杂志2014年6月刊）
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